Argenis García
Del Rosario Derecho
Tributario
Juez del Tribunal Superior de Tierras, Dpto.
Este
docente de Derecho Público en UCE, UASD y CAPGEFI
Magíster en Derecho de la Administración del Estado,
Magíster en Derecho Tributario y Procesal
Tributario.
La Venta en Subasta Pública
en el Procedimiento
de Ejecución de
Deuda Tributaria.
RESUMÉN:
[Frente
al impago de la deuda fiscal, nace el derecho de la administración tributaria
de cobrar forzosamente a su deudor con una acción ejecutoria que, tanto para
los bienes muebles como inmuebles, debe culminar con una venta en subasta pública
la cual – dado su carácter administrativo – está a cargo de un funcionario
público que aparte de ser quien dirige y conoce dicho procedimiento, es un
empleado asalariado del acreedor fiscal persiguiente. Se analiza este
procedimiento, concretamente en la venta, y sus implicaciones jurídicas en caso
de inobservancia.]
PALABRAS
CLAVES:
[Ejecución.
Forzosa. Crédito. Fiscal. Privilegiado. Ejecutor. Administrativo. Venta.
Pública. Subasta. Deuda. Pago. Procedimiento. Embargo. ]
«
Introducción »
La forma como ingresan los recursos
económicos al Estado tiene diferentes vías. Se entiende por ingreso público,
toda cantidad de dinero que recibe el Estado y otros entes públicos, cuya
finalidad primordial es financiar el gasto público. En ese orden de ideas, el
ingreso público es siempre una suma de dinero. Dentro de las fuentes de ingreso
se encuentran los empréstitos, donaciones, tributos, etcétera; empero, sin
dudas los tributos engloban la mayor cantidad de esos ingresos. En el caso de
los tributos, el pago generalmente es voluntario por parte del contribuyente,
pero en caso contrario, la administración tributaria cuenta con las vías
ejecución forzosa para constreñir al pago.
Lo normal es que después de nacer la
obligación tributaria la ley o reglamento fijen un plazo para pagarlo y que el
deudor tributario pague voluntariamente el mismo. Vencido el plazo para pagar,
la administración tributaria puede exigirlo por medio del cobro coactivo de la
deuda según prescribe el artículo 27 del Código Tributario[1]. El
deudor (contribuyente) debe cumplir con su obligación en el plazo y forma
convenidos por el legislador. Si no lo hace bajo esos parámetros, se encuentra
en mora, y ese estado implica para él diversas consecuencias. La ley concede a
su acreedor (administración tributaria) el derecho y los medios de exigir su
cumplimiento; en defecto de una ejecución voluntaria (pago de la obligación
tributaria), el acreedor puede acudir al procedimiento de ejecución forzoso
previsto por la ley, y bajo tutela judicial, poner a su favor la fuerza
coercitiva del Estado para lograr el cumplimiento efectivo del crédito fiscal;
o bien, lo que llamamos comúnmente, ejecución forzosa de la obligación
tributaria. Existiendo una desventaja para el deudor en esta materia: su
acreedor es quién determina el monto a pagar, pero también es quien ejecuta ese
monto cuando el crédito establecido no es satisfecho de forma pacífica o
voluntaria.
Al igual que ocurre en el derecho
privado, cuando el deudor no paga, la ejecución forzosa que se dirige contra el
mismo va encaminada a expropiar sus bienes tanto muebles como inmuebles, pues a
la postre, y desde la óptica del legislador francés del 1804, “… todo el que se
haya obligado personalmente, queda sujeto a cumplir su compromiso con todos sus
bienes muebles e inmuebles, presentes y futuros. Los bienes del deudor son la
prenda común de sus acreedores…”[2] En
el caso del derecho procesal tributario, sin embargo, el procedimiento de
ejecución forzosa, y particularmente del procedimiento del embargo
inmobiliario, es distinto y está sujeto a otras reglas que las previstas para
el derecho privado, aunque algunas de ellas son comunes. Así, por ejemplo, en
este caso, el procedimiento no es judicial, sino que es el propio acreedor
(administración) que a través de un empleado asalariado suyo (ejecutor
admnistrativo) tiene a su cargo la ejecución, y que inclusive, conoce las
oposiciones o excepciones incidentales contra ese procedimiento.
En un país con una institucionalidad
frágil, no es sorpresa, que el contribuyente no sienta mucha confianza en ese
servidor público (ejecutor administrativo) que le conoce su procedimiento, pues
como se indicó antes es un empleado de la propia administración que es su
acreedor. No obstante, fuera de ese escenario que ya hemos analizado en otras
oportunidades en esta misma Gaceta[3],
resulta altamente preocupante que en la práctica dicho funcionario no cumpla
con el objeto esencial de toda vía de ejecución forzosa: poner en venta los
bienes propiedad de su deudor, para con el producto de la misma, satisfacer su
crédito. En las líneas que siguen, se analizara concretamente esta parte del
procedimiento, en lo referente a la venta en subasta pública de los bienes
embargados al contribuyente en su naturaleza inmobiliaria.
«
La Venta en Pública
Subasta en el Procedimiento de Ejecución de Deuda Tributaria.
»
Contrario a lo que se ve suele ver en la
praxis diaria, la finalidad del
embargo inmobiliario ni en el derecho privado ni en el procedimiento forzoso de
cobro de deuda tributaria, no es los bienes propiedad del deudor, sino la
satisfacción del crédito impagado. En efecto, tal y como lo expuso hace muchos
años el jurisconsulto francés, E. Glasson,
la finalidad de todo embargo inmobiliario lo es el cobro del crédito y no el
inmueble[4], y
precisamente por eso es que se pone en venta la cosa propiedad del deudor, para
que el dinero producido por la venta tenga a bien servir para el pago de la
deuda, en este caso fiscal, pero que solo llega el acreedor a ser adjudicatario
de la propiedad inmobiliaria cuando, en ausencia de licitadores, no haya más
remedio procesal que ceder el bien al persiguiente o ejecutante.
En el derecho procesal tributario el
escenario no es distinto, pues para empezar, si la finalidad del procedimiento
de ejecución forzosa en esta materia fuera el bien inmueble propiedad del
contribuyente deudor, entonces bastaría con ahorrarse todo el procedimiento
descrito en la ley para ese cobro compulsivo y registrar un texto que
expresamente le permita a la administración agenciarse el inmueble de forma
directa sin tener que llegar a la venta. De hecho, hay razones de justicia que
justifican la venta pues recordemos que a esa venta no solo puede concurrir el
acreedor fiscal sino también acreedores privados del contribuyente.
En efecto, sin bien es verdad que el
crédito fiscal es un crédito privilegiado por aplicación del artículo 28 del
Código Tributario, y que en función de su calidad crediticia, es una especie de
crédito “privilegiadísimo”, no menos
cierto es que ese crédito debe ser publicitado a fin de que sea oponible a
otros acreedores concurrentes llamados a la venta: “… no producen efecto los privilegios
entre los acreedores respecto de los inmuebles, sino cuando los han hecho
públicos, inscribiéndolos en el registro del conservador de hipotecas de la
manera que se determina por la ley, contándose desde la fecha de esta
inscripción…”[5],
y en caso de inmuebles registrados mucho peor, pues “…sobre inmuebles
registrados, no existen derechos, cargas ni gravámenes ocultos que no estén
debidamente registrados…”[6]
Así las cosas, el proceso mismo de la
venta en subasta pública implica darle legitimidad a la ejecución, pero también
transparentar frente al público y demás acreedores el producto de la misma.
Conforme al Código Tributario, en sus artículos 91 hasta el 135, inclusive, se
regula el procedimiento de ejecución forzosa del crédito fiscal y aunque el
legislador habla indistintamente de bienes muebles e inmuebles, es pre claro en
ese procedimiento, la necesidad de culminar con una venta en subasta pública
del bien embargado. Así, veremos que la letra del artículo 102, párrafo I del
Código Tributario, indica que “… tratándose del embargo de bienes inmuebles,
estos se consideraran embargados por la inscripción o transcripción del acto de
embargo en la oficina del Registrador de Títulos o en el Registro Civil y
Conservaduría de Hipotecas, con lo cual la inscripción o transcripción de dicho
acto produce, respecto de terceros, todos los efectos que la ley le atribuye al
embargo….” En este último punto, es bueno acotar, que una cosa es la
inscripción del acto de embargo per se,
y otra muy diferente, es la inscripción del privilegio tal y como se indicó, a
propósito de la cita del artículo 2106 del Código Civil dominicano, el cual es
aplicable, por efecto del artículo 3, párrafo III, del Código Tributario. A
diferencia de la hipoteca que nace con la inscripción, el privilegio nace con
el crédito; empero, por el principio de publicidad registral deben estar
inscritos.
Siguiendo ese orden, luego de cumplido
con los pormenores del acta de embargo, habrá de producirse una resolución del
ejecutor administrativo donde ordenará retirar y entregar los objetos
embargados a la Caja de Ahorros para Obreros y Monte de Piedad, y en esa misma
decisión, deberá anunciar la fecha en que se llevara a efecto la subasta de los
bienes embargados, pero tal disposición hace alusión a los bienes de naturaleza
mobiliar, de suerte que cuando se trata de un bien inmueble, la norma no indica
en qué lugar se llevaría a cabo la venta en subasta pública, pero nada impide
que se practique en el mismo lugar señalado para los bienes muebles u otro que
ofrezca mejores condiciones para la venta, pues a la postre, es un
procedimiento que se desarrolla en sede administrativa y nada prohíbe al
ejecutor expresarlo de esta forma.
En cualquier caso, algo si es indudable,
para llegar a la venta en subasta pública de los bienes inmuebles embargados
por el fisco, se debe hacer una tasación por parte de Catastro Nacional, según
manda el artículo 125, párrafo único de la ley del 1992, y lo ideal sería que,
aunque sea en sede administrativa, el embargado debería poder hacer un tasación
independiente y aportarla al expediente administrativo[7]. En
fin, luego de cumplir con el régimen de publicidad de los edictos para llegar a
la venta, el día fijado para la misma se pasara lista de las personas que
hubieren presentado postura por escrito y se hará saber a los que estén
presentes cual es la mayor. En caso que la postura mayor sea menor al valor
asignado a los bienes subastados se concederá un término de cinco minutos por
si alguien quisiera mejorarla. Luego se procederá a la adjudicación de quien
hubiere hecho la mejor postura. Esta venta en subasta pública, por tanto, es
determinante para llegar a la adjudicación del bien inmueble embargado ya sea a
un particular subastador, como a la propia administración fiscal en caso de
ausencia de posturas que lleguen al precio fijado para las pujas. De hecho, del
producto de la venta, se deducirá un cinco por ciento que iría destinado a
cubrir los gastos de procedimiento cuando el embargo ha sido de un bien
inmueble.
La adjudicación se hará, mediante acta, al
mejor postor en pago al contado. Dicha acta de adjudicación deberá ser inscrita
en las oficinas del Registrador de Títulos, cuando se trate de terrenos
registrados. En caso contrario, deberá ser transcrita en la Conservaduría de
Hipotecas del Distrito Judicial donde radiquen los bienes embargados, cuya
inscripción o transcripción extinguirá todas las hipotecas o gravámenes, y los
terceros acreedores no tendrán más acción que la que les pudiere corresponder
sobre el producto de la subasta. Según esta previsión del Código Tributario,
por tanto, el documento que serviría de base para la transferencia al
Registrador de Título, o bien al Conservador de Hipotecas para los casos de
inmuebles no registrados, es esa acta que se levanta por efecto de la venta en
subasta pública, debiendo el funcionario registral cerciorarse, que se haya
cumplido a cabalidad con el régimen antes indicado para la venta de los bienes
inmuebles por parte de la administración tributaria; y en caso de
inobservancia, en su función calificadora, puede rechazar la transferencia de
la propiedad; puesto que, la irregularidad en la publicidad, en la venta misma
del inmueble o del acta levantada, puede dar lugar tanto a la nulidad de ese documento administrativo como de la transferencia
misma de la propiedad; y la consecuencia, cancelación del título que se hubiere
expedido, sin perjuicio de la consecuente acción en responsabilidad patrimonial
en contra de los funcionarios públicos actuantes de conformidad con los
artículos 57 y siguientes de la ley núm. 107/13, sobre derechos de las personas
y de procedimiento administrativo.
Finalmente, y en armonía con lo indicado
al introito de estas líneas, la finalidad del procedimiento de ejecución
forzosa en esta materia y cualquier otra, no son los bienes propiedad del
deudor; y tanto es así, que luego de celebrada la venta en subasta pública del
bien inmueble embargado, si resultare adjudicataria la administración
tributaria, la misma tiene el deber, después de haberse hecho la transferencia
de la propiedad en Registro de Títulos o Conservaduría de Hipotecas, procurar
la venta directa de esos bienes a través de la Dirección General de Bienes
Nacionales, tal y como manda el artículo 127 del Código Tributario.
«
Conclusión.
»
La práctica procesalista de la ejecución
de la deuda tributaria no puede estar jamás apartada de la legalidad, por mucho
que se desarrolle el procedimiento mismo en sede administrativa. El ejecutor
administrativo, y el departamento de cobro compulsivo, son agencias de cobro
particulares de la misma administración tributaria y esto puede, en efecto,
lacerar el deber de institucionalidad y de respeto al procedimiento diseñado
por el legislador y a los contribuyentes, sobretodo, en este aspecto de la
venta en subasta pública que pudiera dar lugar al “secuestro” del procedimiento
en ausencia de un control judicial y de un contribuyente desconocedor de sus
derechos. Es por esta, y muchas otras razones, que urge la instauración de un
control judicial en esta materia antes, durante y después de iniciado el
procedimiento forzoso.
En otras legislaciones comparadas
existen, al menos, tres modelos distintos para la ejecución de la obligación
tributaria: a) El modelo judicial: Se
caracteriza porque las labores propias de la recaudación en fase ejecutiva,
consistente en el embargo y enajenación de bienes del deudor, son realizados
por la autoridad judicial competente; b)
El modelo administrativo: En este modelo los propios órganos administrativos de
recaudación son los que realizan las actuaciones coactivas sobre el patrimonio
del deudor para obtener el importe líquido necesario para cancelar el débito
público; entre las características de este modelo podemos mencionar: es
exclusivamente administrativo; es impulsado de oficio; y no es acumulable a los
procedimientos judiciales o a otros procedimientos de ejecución; y, c) El modelo mixto: su característica
principal es que el embargo de bienes del deudor es realizado por la propia
Administración Tributaria, pero con la necesaria intervención, previa o
posterior de una autoridad judicial[8].
El modelo que entendemos el más
saludable, es este tercer modelo, llamado mixto, pues no pretendemos que la
administración tributaria pierda su poder de cobranza compulsiva del crédito
tributario así como la potestad de realizar las diligencias propias del
procedimiento forzoso de ejecución, pero que en todo caso, ese procedimiento
esté tutelado o contralado por autoridad judicial competente, antes, durante y
después de la ejecución de la deuda. La administración tributaria no detendrá
ni retardará el cobro de la deuda tributaria, simplemente, el sujeto pasivo de
aquella obligación tendrá el derecho de revisar los pasos principales del
procedimiento forzoso ejecutivo ante una autoridad judicial independiente del
titular del crédito; amén de que, para fines de emitir órdenes de embargo,
medidas conservatorias y otras que impliquen la afectación directa del
patrimonio del deudor, se exigirá el debido amparo judicial de la
administración persecutora.
En el procedimiento administrativo se
persigue la materialización de los principios constitucionales que deben exigir
la actuación de la administración pública establecida en la ley – en este caso,
la ley tributaria – entre los que se destacan la eficacia y el de juridicidad.
Por tanto el procedimiento administrativo de la ejecución de la deuda
tributaria debe estar constituido por una serie de causes formales que han de
garantizar el adecuado equilibrio entre la eficacia de la actuación
administrativa y la imprescindible salvaguarda de los derechos de los
ciudadanos y las empresas (contribuyentes), que deben ejercerse en condiciones
básicas de igualdad y sujeción al debido proceso, con la total independencia de
la administración con la que se relacionen sus titulares unido al debido
ejercicio de control, o balanza de contrapeso, de la autoridad judicial
competente.
Referencias bibliográficas:
§
Barnichta
Geara, Edgar. Derecho Tributario. Tomo I, año 2011. Editora Centenario. Santo
Domingo, Rep. Dom.
§
Glasson
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Paris 1908.
§
García
del Rosario, Argenis. Jurisprudencia Constitucional y Temas Selectos de Derecho
Tributario. Primera edición, año 2017. Editora Soto Castillo. Consejo del Poder
Judicial. Santo Domingo, Rep. Dom.
§
García
del Rosario, Argenis. Derecho Procesal Administrativo. Segunda edición, año
2016. Editora Soto Castillo. Consejo del Poder Judicial. Santo Domingo, Rep.
Dom.
§
Hutchinson,
Tomás. Derecho Procesal Administrativo. Tomo I, primera edición. Año 2009.
Santa Fe: Rubinzal Culzoni. Argentina.
§
Melgar
de Velasco, Ana Lucrecia. El Procedimiento de Cobranza de las Resoluciones
Definitivas emitidas por la Administración Tributaria. Págs. 4 y 5. Artículo en
línea, disponible en: www.taiia.gob.sv
§
Pérez
Méndez, Artagnan. Procedimiento Civil, Tomo III. decimonovena edición. Año 2009.
Santo Domingo, Rep. Dom.
§
Código Tributario de la República
Dominicana.
§
Código Civil dominicano.
§
Ley No. 108-05, sobre Registro Inmobiliario.
§
Ley
núm. 107/13, sobre derechos de las personas y de procedimiento administrativo.
[1] Barnichta Geara,
Edgar. Derecho Tributario. Tomo I, año 2011. Editora Centenario. Pág. 298.
Santo Domingo, Rep. Dom.
[3] García del Rosario, Argenis. “Principio de
Juridicidad y Control Judicial de la Administración Tributaria en materia de
Vías de Ejecución”. Gaceta Judicial. Revista Jurídica. Octubre de
2017.
[4] Véase Glasson E.
Precis Thèorique et Practique de Procèdure Civile, tomo 11, Deuxièmme edition,
Paris 1908, página 441.
[5] Art. 2106 del
Código Civil dominicano
[7] García del
Rosario, Argenis. Jurisprudencia Constitucional y Temas Selectos de Derecho
Tributario. Primera edición, año 2017. Editora Soto Castillo. Consejo del Poder
Judicial. Santo Domingo, Rep. Dom.
[8] Melgar de
Velasco, Ana Lucrecia. El Procedimiento de Cobranza de las Resoluciones
Definitivas emitidas por la Administración Tributaria. Págs. 4 y 5. Artículo en
línea, disponible en: www.taiia.gob.sv
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